对房地产赠与和继承的税收问题,财政部、国家税务总局在很多文件中作出了规定,包括《国家税务总局关于继承土地、房屋权属有关契税问题的批复》(国税函〔2004〕1036号), 《国家税务总局关于加强房地产交易个人无偿赠与不动产税收管理有关问题的通知》(国税发〔2006〕144号),《财政部、国家税务总局关于个人无偿受赠房屋有关个人所得税问题的通知》(财税〔2009〕78号)和《财政部、国家税务总局关于个人金融商品买卖等营业税若干免税政策的通知》(财税〔2009〕111号)等文件。因继承与赠与的概念不同,两者适用的税收政策也有所不同,纳税人应注意如下两点。

一是赠与方将房屋产权无偿赠与配偶、父母、子女、祖父母、外祖父母、孙子女、外孙子女、兄弟姐妹及无偿赠与承担直接抚养或者赡养义务的抚养人或者赡养人的,以及依法取得房屋产权的法定继承人、遗嘱继承人或者受遗赠人,有营业税、土地增值税、个人所得税等多项税收优惠。赠与方将非普通住房以及不足5年以上的普通住房房屋产权无偿赠与他人,均应照章纳税。

二是受赠方属于继承法规定的法定继承人(包括配偶、子女、父母、兄弟姐妹、祖父母、外祖父母),继承土地、房屋权属,不征契税、个人所得税等;对非法定继承人根据遗嘱承受的土地、房屋权属,属于赠与行为,以及其他情形取得赠与的受赠人应征收契税,同时受赠人因无偿受赠房屋取得的受赠所得,应按照“其他所得”项目缴纳20%的个人所得税。

赠与行为法律约束是解决或调解民事间的民事行为关系,所适应的法律是民法通则,公民之间赠与关系的成立,以赠与物的交付为准。赠与房屋,根据书面赠与合同办理了过户手续的,应当认定赠与关系成立;未办理过户手续,但赠与人根据书面赠与合同已将产权证书交与受赠人,受赠人根据赠与合同已占有、使用该房屋的,可以认定赠与有效,但应令其补办过户手续。

也就是说,房产赠与是房屋所有权人将自己的房屋无偿给予他人的行为,接受赠与的人由赠与人自行决定,法律没有限制,房产赠与可以附条件,房产赠与是在赠与人生前就将自己财产给予他人并办理实际交付生效。赠与的房屋在办理过户登记手续之前,即在交付之前赠与人可以撤销赠与,交付后不得撤销。

继承行为法律约束是解决或调解生者继承死者的财产行为关系,所适应的法律是继承法,属家庭成员之间或遗嘱指定的其他成员之间的财产继承的法律关系,也就是解决法定继承人、或非法定继承人财产继承问题。继承法规定法定继承人包括配偶、子女、父母、兄弟姐妹等亲属。而继承的方式可以是遗嘱或立书指定继承人,没有遗嘱或立书的按照法定程序继承。

赠与和继承行为不同,所适用的法律不同,也取决于处理税收法律关系所适应的赠与和继承的税收规定不同。

在某案例中,一名死者生前立书指定将房产赠与其子,约定在辞世后方可过户给予,具有“继承”法律特征,约定“辞世后方可过户给予与”的本质,注定了“赠与”法律行为失效。

税收对继承行为的优惠政策有约束,继承行为的税收优惠,并不是所有的继承行为都享有。

继承行为的法定继承程序主要表现形式是法定继承与遗嘱继承。继承一开始,首先适用遗嘱继承,遗嘱继承的法律效力往往优先于法定继承(除对缺乏劳动能力又没有生活来源的继承人保留必要的遗产份额之外)。因此,对于继承的结果,可能是法定继承人,也可能不是法定继承人。

我国继承法规定的法定继承人范围为:配偶、子女、父母和兄弟姐妹、祖父母、外祖父母。作为法定继承人,依据婚姻法第二十条规定,还包括非婚生子女、养子女、同父异母或同母异父的兄弟姐妹等。

因此,税法对于继承行为的税收法律关系具有相应的约束调整。适用税收在契税、个人所得税等方面的多项优惠仅限于法定继承的继承人。例如,乔某在生前立遗嘱将自己的价值100万元的住房分别指定由儿子乔老大继承50%,乔老大的儿子继承30%,乔老八(早年已抱养给王某,收养关系成立)继承20%,司法公证有效。

这里,由于儿子乔老大属于法定继承人,法定继承50%的房屋产权享受个人所得税、契税等税收优惠;乔老大的儿子不属于法定继承人,而乔老八早年已抱养给王某,且与王某收养关系成立,已丧失对生父母的遗产继承权,也不属于法定继承人。因此,应分别按赠与行为区别对待,取得房屋产权享有个人所得税优惠,但契税应依法征收。如果乔某在生前已将部分房屋产权过户乔老八,则属于无偿受赠20%房屋产权,取得的受赠所得,应按照“其他所得”项目缴纳20%的个人所得税,在计征个人所得税时,不得核定征收,其应纳税所得额为房地产赠与合同上标明的赠与房屋价值减除赠与过程中受赠人支付的相关税费后的余额征收。